В статье рассматриваются проблемные вопросы ведения раздельного учета на предприятиях торговли в случае заключения контрактов в целях исполнения Государственного оборонного заказа, даются примеры расчетов и заполнения отчетных калькуляций.
Необходимость вести раздельный учет (далее РУ) зачастую останавливает предприятия от заключения договоров в целях исполнения Государственного оборонного заказа. Это создает определенные трудности для контрагентов (покупателей, заказчиков) этих предприятий. Но и предприятия теряют выручку, что не выгодно никому. При этом раздельный учет – это та система сбора и систематизации информации, которая вполне может быть освоена любым бухгалтером и экономистом.
Требования о ведении раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности по каждому государственному контракту для головных исполнителей и по каждому контракту для участников кооперации по государственному оборонному заказу утверждены Федеральным законом от 29.12.2012 №275-ФЗ «О государственном оборонном заказе»:
8.1. Головной исполнитель:
18) ведет раздельный учет результатов финансово-хозяйственной деятельности по каждому государственному контракту.
8.2. Исполнитель:
16) ведет раздельный учет результатов финансово-хозяйственной деятельности по каждому контракту.
Результаты раздельного учета необходимы и самому предприятию, и Государственному заказчику для:
- Контроля себестоимости продукции ГОЗ
- Регулирования цен на продукцию ГОЗ
- Контроля использования денежных средств
Определение процедуры ведения раздельного учета зафиксировано в Постановлении Правительства РФ от 19.01.1998 N 47 «О Правилах ведения организациями, выполняющими государственный заказ за счет средств федерального бюджета, раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности», которым необходимо руководствоваться в случае использования в процессе выполнения контракта ГОЗ отдельных банковских счетов (далее ПП 47), и Приказе Министерства финансов Российской Федерации от 25.12.2019 г. № 255н «О Порядке ведения раздельного учета результатов финансово-хозяйственной деятельности, распределения накладных расходов, раскрытия информации о структуре цены государственного контракта, договора о капитальных вложениях, контракта учреждения, договора о проведении капитального ремонта, договора (контракта), суммы средств, предусмотренных соглашением, при осуществлении казначейского сопровождения средств в соответствии с Федеральным законом от 2 декабря 2019 г. № 380-ФЗ «О Федеральном бюджете на 2020 год и на плановый период 2021 и 2022 годов», которым необходимо руководствоваться в том случае, если для расчетов используются лицевые счета в УФК.
Эти документы предъявляют к процедуре ведения раздельного учета следующие требования:
- Определение объекта учета
- Определение состава прямых и косвенных затрат
- Пропорциональное распределение накладных расходов, и, как следствие, определение базы распределения
- Составление отчетной калькуляции/Отчета о выполнении контракта ГОЗ/Расходной декларации.
Кроме этого, на основании анализа арбитражной практики мы рекомендуем начать ведение раздельного учета с составления регламента/Учетной политики по ведению РУ (далее УП).
В учетной политике (любой, по бухгалтерскому, налоговому или раздельному учету) предприятие описывает выбранный способ ведения учета в зависимости от специфики своей деятельности и работы.
Таким образом, в учетной политике по РУ необходимо описать отличия РУ от БУ и дополнительно утвердить те способы учета, которые в УП по БУ упомянуты не были.
Для торговых предприятий это особенно актуально.
Учетную политику можно составить следующим образом:
1. Преамбула.
Здесь следует указать, что предприятие ведет раздельный учет с учетом нормативных актов по регулированию деятельности в целях выполнения ГОЗ.
Необходимо указать ответственного за ведение раздельного учета (эту ответственность также следует отразить в должностной инструкции специалиста). Это может быть и главный бухгалтер, и начальник ПЭО, и рядовые сотрудники этих подразделений. Но у исполнителя должна быть возможность вести раздельный учет. То есть он должен обладать необходимыми знаниями, а также он должен иметь доступ к бухгалтерским данным, как аналитическим, так и синтетическим. Кроме того, ответственный за ведение РУ должен обладать определенным полномочиями по получению информации от руководителей и сотрудников иных подразделений (кадровой службы, начальников складов, коммерческого отдела и т.д.)
Нужно определить дату начала принятия затрат по контракту к учету и дату окончания (запрета) принятия затрат к учету. Датой начала может быть дата подписания контракта, а датой окончания – конец периода, дата полного исполнения контракта и т.д. в зависимости от специфики работы.
2. Определение объекта учета.
В ПП 47 говорится: Организация, выполняющая государственный оборонный заказ (головной исполнитель), а также организация, участвующая в поставках продукции по государственному оборонному заказу (исполнитель, участник кооперации) (далее - организация), осуществляют учет производственных и коммерческих затрат, обязательств (дебиторская и кредиторская задолженности), денежных средств, имущественных прав, материальных запасов, основных средств, нематериальных активов и т.п. (далее - ресурсы) отдельно по каждому государственному контракту, контракту (далее - контракт). Каждая хозяйственная операция учитывается в составе ресурсов контракта
Таким образом, объектом учета результатов хозяйственной деятельности в торговле должен быть контракт. Но бывают случаи, когда объектом учета должна быть единица товара. Учет по товару необходимо вести в том случае, если цена на товар формировалась затратным способом. В таком случае необходимо продемонстрировать сопоставление плановых и фактических показателей по единице товара, т.е иметь возможность проанализировать себестоимость конкретной единицы номенклатуры.
В том же случае, если контракт рамочный, то объектом учета будет спецификация, либо договор, заключенный в рамках данного контракта. Т.е. тот объект, который имеет окончательную цену.
Кроме этого необходимо утвердить, как ведется раздельный учет других перечисленных выше ресурсов. Скорее всего раздельный учет дебиторской и кредиторской задолженности, денежных средств, имущественных прав, материальных запасов, основных средств, нематериальных активов и т.п. итак ведется на предприятии. Но мы рекомендуем в УП по РУ отразить, как именно ведется такой учет. К примеру, формулировки могут звучать так: «Предприятие ведет раздельный учет дебиторской и кредиторской задолженности на сч. 60 и 62 в разрезе каждого контрагента и каждого контракта» и так по каждому ресурсу.
Особое внимание следует уделить раздельному учету товара. Для учета товара, приобретенного в рамках контрактов ГОЗ мы рекомендуем создавать дополнительную аналитику на 41 счете в виде складов под кодировкой конкретных контрактов/спецификаций. Это позволит быстро проанализировать движение товаров.
Напомним, что ресурсами контракта изначально являются только те ресурсы, которые были приобретены по контрактам с указанием ГОЗ и с открытием отдельного банковского счета (в случае работы с ОБС).
Кроме того, ресурсы могут стать ресурсами контракта, будучи перераспределенными из собственных.
3. Определение состава прямых и накладных расходов
Прямыми расходами для торговых контрактов являются покупная стоимость товара и транспортно-заготовительские расходы (далее ТЗР). Также к прямым расходам могут относиться иные расходы, непосредственно связанные с выполнением контракта, например, таможенные пошлины или затраты на получение сертификатов и т.д.
Накладными расходами являются расходы, учитываемые на сч. 44 с учетом корректировок по Приказу Министерства промышленности и торговли Российской Федерации от 08.02.2019 г. № 334 «Об утверждении порядка определения состава затрат, включаемых в цену продукции, поставляемой в рамках государственного оборонного заказа».
Следует отметить, что заработная плата менеджеров по продажам или закупкам, специалистов договорного отдела и т.д. и взносы с ФОТ не являются прямыми расходами, даже если на предприятии выделен специалист по работе с ГОЗ.
4. Пропорциональное распределение накладных расходов
Это как раз то, что резко отличает раздельный учет от бухгалтерского.
В бухгалтерском учете коммерческие расходы относятся на 90 счет без всякого распределения, как это может происходить с 25 и 26 счетом в производственных предприятиях.
Раздельный же учет предполагает ежемесячное пропорциональное распределение накладных расходов. И самый большой вопрос, который встает перед бухгалтерами/экономистами – а что брать за базу распределения?
По нашему мнению, базой распределения может быть три следующих показателя:
- 1. Оборот по дебету сч. 41 по каждому объекту учета (контракту/спецификации)
- 2. Сальдо сч. 41 по каждому объекту учета (контакту/спецификации).
- 3. Оборот по дебету сч. 90 (сумма прямых затрат) по каждому объекту учета (контракту/спецификации).
База распределения должна быть утверждена в УП, и не может меняться в течение всего года, поэтому к выбору базы необходимо подойти очень ответственно.
Каждый из предложенных показателей может быть удобным и выгодным для предприятия или не являться таковым в зависимости от скорости движения товара на складе.
Если товар поступает на склад и реализуется в течение нескольких дней, то можно выбрать как первый, так и третий показатель. Все зависит только от того, насколько удобно и быстро вам считать оборот по тому или иному счету.
Если же товар у вас накапливается несколько месяцев, а потом реализуется по одной накладной, то возможно будет экономически более правильным распределение накладных расходов пропорционально остатку на Д 41.
Поскольку распределение накладных расходов в бухгалтерском учете, а следовательно и в бухгалтерских программах не осуществляется, такое распределение следует делать либо в дополнительных расчетных ведомостях, например в Excel, либо найти удовлетворяющее вас расширение к программе, позволяющее автоматически распределять накладные расходы.
Распределение накладных расходов на контракт должно происходить ежемесячно. Но возможно оно только в те месяцы, когда есть база распределения по данному контракту.
5. Составление отчетной калькуляции
Отчетная калькуляция составляется по объекту учета (контракту, спецификации) после полного его исполнения (поставки и оплаты).
Форма отчетной калькуляции может быть разработана предприятием самостоятельно и утверждена в УП (как и иные документы, упомянутые в ней, но не утвержденные иными локальными нормативными актами).
За основу можно взять отчетную калькуляцию из Приказа ФАС России от 26.08.2019 № 1138/19 «Об утверждении форм документов, предусмотренных положением о государственном регулировании цен на продукцию по государственному оборонному заказу, утвержденным Постановлением правительства Российской Федерации от 2 декабря 2017 года № 1465»
Наличие учетной политики, составленной по данному алгоритму, раздельный учет, который ведется с полным пониманием причинно-следственных связей, наличие правильно оформленных первичных и отчетных документов поможет предприятиям выполнить требования законодательства максимально полно.
К сожалению, формат статьи не позволяет подробнее остановиться на каждом из этапов раздельного учета. Тем не менее, надеюсь, что данный материал был полезен для специалистов торговых предприятий и дал пищу для размышлений и вектор приложения усилий.
Текст - Анастасия Ганичева
©«Новый оборонный заказ. Стратегии»
